Уклонение от уплаты налогов, связанные с использованием фиктивных контрагентов и выводом активов на третье лицо

Уклонение от уплаты налогов, связанные с использованием фиктивных контрагентов и выводом активов на третье лицо

В современных условиях, связанных со становлением рыночных отношений и с сопровождающими их негативными и криминогенными социальными процессами заметно увеличилось число таких преступлений, как уклонение от уплаты налогов (ст. 198 и 199 УК РФ). Это неблагоприятно отражается на жизни всех слоев общества и угрожает экономической безопасности страны.

Для экономики страны проблема сбора налогов приобрела первостепенное значение. За счет налогов формируются основные для государства и муниципальных образований ресурсы, от которых полностью зависит система жизнеобеспечения всей страны. Реальностью стало массовое уклонение организаций от уплаты налогов. В итоге государственный бюджет недополучает огромные средства, а в результате важнейшие социально- экономические программы остаются не профинансированными. Несмотря на принимаемые государством меры, ситуация со сбором налогов не улучшается. По различным экспертным оценкам добросовестно и в срок платят налоги только около 15 % от общего числа юридических лиц и в последние годы в российский бюджет не поступает от 30 до 40% налоговых платежей. Выявляемое правоохранительными органами количество налоговых преступлений составляет не более 5% от реально совершаемых уголовно наказуемых фактов нарушения налогового законодательства. Так, в 2003 году было зарегистрировано только 747 преступлений по ст. 198 УК РФ и 1365 - по ст. 199 УК РФ, в 2004 году - соответственно 2837 и 3787 преступлений. Кроме того, в 2004 г. было возбуждено 318 уголовных дел по ст. 199.1 УК РФ и 1194 - по ст. 199.2 УК РФ, ответственность за которые была установлена в декабре 2003 года.

На этом фоне число осужденных за налоговые преступления по сравнению с предыдущими годами сокращается, хотя ст. 198 и 199 УК РФ (уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица или с организации являются наиболее «работающими» из числа уголовно-правовых норм, содержащихся в гл. 22 УК РФ. Следует отметить, что если по ст. 198 УК РФ в 2002 г. было осуждено 482 человек, то в 2003 г. - 325, в т.е. в 2 раза меньше, а по ст.199 УК РФ соответственно ИЗО и 558 человек, т.е. в 2 раза меньше. Таким образом, в 2004-2005 гг. наметившееся сокращение общего количества осужденных за уклонение от уплаты налогов, будет продолжаться.

Низкие результаты борьбы с налоговыми преступлениями во многом объясняются тем, что современный налоговый преступник - это, как правило, человек с высшим образованием (74,5%) или средне специальным образованием (24%). Средний возраст преступников - около 47 лет, самый молодой - 25, пожилой - 57 лет. Среди лиц, совершивших преступление, предусмотренное ст. 199 УК РФ, 85% - мужчины и 15% - женщины, так как большинство руководителей - мужчины.

Криминальное уклонение от уплаты налогов следует отличать от налоговой оптимизации, под которой понимается «уменьшение размера налоговых обязанностей посредством целенаправленных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов».

Грань между оптимизацией налогообложения и налоговыми правонарушениями и преступлениями является весьма условной. Главным отличием криминального уклонения от уплаты налогов от оптимизации налогообложения является противоправность первого явления и правомерность второго.

В настоящее время налоговая преступность превратилась в обособленную сферу экономической деятельности со своей динамикой, спецификой и закономерностями ее функционирования. Для борьбы с данным негативным явлением необходимо постоянно совершенствовать законодательство и правоохранительную деятельность. Наиболее эффективная деятельность по предотвращению и пресечению налоговых преступлений осуществляется на основе знания прежних и вновь выявляемых способов и схем уклонения от уплаты налогов.

Сами виды налогов, их количество и размер сумм, подлежащих выплате, изменяются довольно часто. Введение новых налогов, порядка и времени их уплаты подстрекают преступников к изысканию все более ухищренных способов уклонения от налогообложения, которые разнообразны и многочисленны.

Способы уклонения от уплаты налогов

В специальной литературе отмечается, что способы уклонения от уплаты налогов разнообразны и многочисленны. В настоящее время известно более двухсот способов. Все многообразие способов совершения налоговых преступлений можно объединить в следующие группы:

  • полное или частичное неотражение результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия в документах бухгалтерского учета;
  • использование необоснованных изъятий и скидок;
  • искажение экономических показателей, позволяющее уменьшить размер налогооблагаемой базы;
  • включение в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о расходах и доходах;
  • сокрытие выручки, полученной от розничной торговли путем подмены или уничтожения накладных и других документов после продажи товара;
  • неоприходование наличной выручки за продукцию, реализованную через доверенных лиц;
  • осуществление финансовых операций с использованием счетов других предприятий по взаимной договоренности;
  • неправомерное использование нормативов ускоренной амортизации основных фондов;
  • искажение объекта налогообложения: занижение объема (стоимости) реализованной продукции, работ, услуг;
  • проведение финансовых операций (минуя расчетный счет) с использованием других счетов в коммерческих банках;
  • маскировка объекта налогообложения: фиктивный бартер; лжеэкспорт, фиктивная сдача в аренду основных средств; подмена объекта налогообложения;
  • использование особых отношений со специально созданными посредническими аффилированными фирмами, в том числе зарегистрированными в оффшорных зонах.

Изложенными выше способами уклонения от уплаты налогов преступления в основном совершались до внесения в декабре 2003 года в УК РФ изменений.

Ранее объективная сторона составов налоговых преступлений в части определения признаков уклонения от уплаты налогов и сборов иным способом имела оценочный характер, что являлось основанием для произвольного толкования данного признака. Это послужило основанием для исключения законодателем данного оценочного признака из диспозиций указанных статей.

В то же время, внесение в УК РФ изменений, исключивших из текста ст. ст. 198 и 199 УК РФ указания на "иной способ" совершения преступлений значительно сузило правовое поле действия уголовно-правовых норм. С использованием иных способов, помимо непредставления или представления в налоговые органы документов, содержащих "заведомо искаженные данные", совершалось значительное количество преступлений. По сведениям Управления по расследованию налоговых преступлений, доля таких дел в общем количестве уголовных дел, возбужденных по ст. ст. 198 и 199 УК России, составляет 60-65%, а в отдельных субъектах федерации и более 90%. Формы "иного способа" совершения налогового преступления были самые различные. Наиболее простым и распространенным был способ, при котором гражданин или организация своевременно представляли в налоговый орган налоговые декларации, однако денежные средства на погашение задолженности не направлялись, а использовались на иные цели.

В связи с внесенными в УК РФ изменениями специалисты прогнозировали, что количество уголовных дел о налоговых преступлениях может резко снизится. Вместе с тем они указывали на возможность увеличения количества регистрируемых налоговых правонарушений, не являющихся преступлениями.

Данный вывод подтверждается статистическими данными ГИЦ МВД России. Так, если в 1999 г., то есть до внесения в УК РФ указанных изменений, по ст. 198 УК РФ было возбуждено 3597 преступлений, а по ст. 199 УК РФ - 7882 преступления, то в 2004 году было зарегистрировано соответственно 2837 и 3787 преступлений, то есть по ст. 198 УК на 21,1 % меньше, а по ст.199 УК РФ в два раза меньше.

Изучение уголовных дел по налоговым преступлениям, возбужденным в 2004-2005 г.г. в Ставропольском крае и в Нижегородской области, показало, что структура налоговых преступлений следующая: по ст. 198 УК РФ возбуждено 46,15 % уголовных дел, по ст. 199 УК РФ - 30,77 %, по ст. 199.1 УК РФ - 3,8 % и по ст. 199.2 УК РФ - 19,23 % уголовных дел.

По всем изученным уголовным делам, возбужденным по ст. ст. 198 и 199 УК РФ, единственным способом уклонения от уплаты налогов являлось непредставление в налоговые органы декларации или внесение в нее заведомо ложных сведений.

Уголовных дел по налоговым преступлениям, совершенных с использованием способов уклонения от уплаты налогов, связанных с использованием взаимозависимых лиц, фиктивных контрагентов и выводом активов на третье лицо, в указанных регионах, а также в следственном комитете при МВД России не имеется. Это создает трудности в подготовке методических рекомендаций по борьбе правоохранительных органов с налоговыми преступлениями, совершенными указанными способами. Однако анализ эффективности действия норм налогового законодательства позволяет сформулировать основные направления совершенствования ОРД:

По преступлениям, совершаемым с использованием взаимозависимых лиц. В соответствии со ст.20 Налогового кодекса Российской Федерации «взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц,...» в тех случаях, когда суммарная доля участия организаций составляет более 20%, когда физическое лицо подчиняется другому по должностному положению или когда лица состоят в родственных отношениях, брачных или являются усыновителями и попечителями.

При совершении сделок между взаимозависимыми лицами и при отклонении более чем на 20 % в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) доказать умысел в уклонении от уплаты налогов посредством такого завышения или занижения цен практически невозможно.

А так как содержание этих сделок находит отражение в соответствующих документах, представляемых в налоговые органы, то объективная сторона налогового преступления при этом не усматривается.

Как следует из "Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации"1 при совершении сделок между взаимозависимыми лицами с применением цен на товары, работы и услуги с отклонением в сторону понижения или повышения от рыночных цен налоговые органы в соответствии с п.п.1 п. 2 ст. 40 Налогового кодекса вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами. При подтверждении такого отклонения в ценах налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

При разрешении споров между предпринимателями и налоговыми органами, осуществившими доначисление налогов, суды не усматривают в действиях предпринимателя, допустившего отклонение в ценах, состава налогового преступления, а квалифицируют это как налоговое правонарушение и признают правильным решение налогового органа о доначислении налогов.

По преступлениям, совершаемым с использованием фиктивных контрагентов. Под фиктивными контрагентами обычно понимаются «фирмы-однодневки». В юридической литературе отмечается, что уклонение от уплаты налогов и совершение других экономических преступлений с использованием «фирм-однодневок», зарегистрированных на подставных лиц или по поддельным паспортам, является довольно распространенным способом. В целях уклонения от уплаты налогов предприниматели осуществляют крупные сделки по реализации товаров, работ и услуг через «фирмы-однодневки» по заниженным ценам, тем самым занижают налогооблагаемую базу. После завершения сделки «фирма-однодневка» прекращает свое существование и лиц, на которых она была оформлена, найти невозможно. Отсутствие уголовных дел, совершенных указанным способом, в Ставропольском крае, Нижегородской области, а также в следственном комитете при МВД России объясняется тем, что после совершения сделок (фактически криминальных) крайне сложно доказать умысел на уклонение от уплаты налогов предпринимателями при реализации ими товаров по ценам ниже рыночных и преступную связь с руководителями «фирм-однодневок».

В целях противодействия совершению налоговых преступлений подобным способом необходимо проводить оперативно-розыскные мероприятия для выявления преступных замыслов на ранней стадии, когда предприниматели только замышляют совершение преступления, подыскивают «фирмы-однодневки» и вступают в преступный сговор с их руководителями или сами приобретают такие фирмы у юридических контор, занимающихся сбором необходимых документов и регистрацией фирм. Для этого оперативному составу рекомендуются приобретать конфидентов из числа бухгалтерских работников фирм, сотрудников банков, близкого окружения предпринимателей, в местах их постоянного времяпрепровождения. При получении от конфидентов первичной информации о замыслах предпринимателей по уклонению от уплаты налогов необходимо осуществить комплекс оперативно­-розыскных мероприятий (прослушивание телефонных переговоров, наблюдение, обследование помещений, зданий и сооружений и др.) в целях сбора данных подтверждающих: умысел предпринимателя на уклонение от уплаты налогов посредством проведения сделок с «фирмой-однодневкой», сговор по этим вопросам с руководством «фирмы-однодневки» или факт приобретения предпринимателем такой фирмы.

Важное значение для противодействия совершению налоговых преступлений с использованием фиктивных контрагентов имеет также работа по недопущению создания «фирм-однодневок». Как свидетельствует оперативная информация на одно и то же подставное лицо или по одному и тому же юридическому адресу регистрируется значительное число «фирм-однодневок». В целях получения подобной информации следует поддерживать деловые взаимоотношения с сотрудниками налоговых органов, занимающих регистрацией фирм. «Подозрительные» фирмы следует негласно проверять и если в ходе проверки выяснится, что фирма оформлена на подставное лицо или по украденному паспорту, то необходимо принять меры по ее ликвидации.

Под оперативным контролем следует также держать и юридические конторы, занимающиеся регистрацией фирм. В этом случае также можно получить информацию как о регистрации «фирм-однодневок», так и о преступных связях сотрудников юридических контор с нотариусами, которые заверяют им различные поддельные документы.

По преступлениям, совершаемым с выводом активов на третьих лиц. Активы предприятия - это совокупность принадлежащих хозяйствующему субъекту собственного имущества и дебиторских счетов, в т.ч. здания, сооружения, производственные запасы, денежные суммы, причитающиеся субъекту от клиентов (их долговые обязательства) или находящиеся непосредственно в кассе предприятия либо на депозите в банке.

Анализ материалов практики, специальной литературы свидетельствуют, что вывод активов на третье лицо обычно осуществляется в ходе реформирования субъектов предпринимательской деятельности, направленного не на повышение эффективности деятельности, а на "избавление" от задолженности перед бюджетами всех уровней. В случаях, когда у предприятия накапливается в значительных количествах недоимка по налогам и сборам, собственники (руководители) предприятий в целях ухода от выплаты этих налогов и сборов выводят активы предприятий третьим лицам.

Вывод активов осуществляется следующими основными способами:

  • продажа основных средств заинтересованным лицам;
  • передача основных средств в уставной капитал других юридических лиц;
  • погашение обязательств перед третьими лицами, с которыми имеется корыстная заинтересованность.

Основные средства обычно выводятся по заниженным ценам. Для осложнения выявления таких фактов компетентными органами основные средства нередко "прогоняются" через ряд «фирм-однодневок».

После проведенной таким образом реструктуризации имущественного комплекса в активе баланса реформируемого предприятия обычно остается достаточно большая сумма долгосрочных финансовых вложений, денежная оценка интеллектуальной собственности и остатки малоценного имущества. Как правило, это полуразрушенные строения и сооружения, недостроенные и неперспективные объекты капитального строительства, неликвидные или негодные к дальнейшей переработке материальные запасы и т.п. Все это зачастую имеет значительную учетную стоимость, что создает иллюзию достаточных активов у предприятия.

После этого осуществляется перенаправление финансовых потоков. Необходимо подчеркнуть, что элементы "ненормального" движения средств имеют место и задолго до этого, поскольку все счета предприятия-недоимщика, кроме ссудных и спецсчетов, обычно блокируются инкассовыми поручениями налоговых органов. Для обхода расчетных счетов используются следующие способы расчетов с контрагентами:

  • наличными денежными средствами, выданными из кассы подотчетным лицам для закупки сырья, материалов и комплектующих;
  • высоколиквидными ценными бумагами, прежде всего векселями Сбербанка, выступающими не как вложение свободных денежных средств, а как средство обращения и средство платежа, то есть выполняющими функции денег;
  • частью продукции, якобы произведенной из давальческого сырья;
  • путем товарообменных операций;
  • посредством применения взаимозачетов по договорам гражданско-правового характера, прежде всего договорам цессии.

Параллельно осуществляется реструктуризация наиболее важных долгов - наиболее приближенным лицам из числа сотрудников и партнеров. Как правило, задолженность перед бюджетом в эту категорию не попадает. В итоге получается нежизнеспособное предприятие, имеющее в активе "балласт" в виде ненужного имущества, а в пассиве - неурегулированную кредиторскую задолженность, в том числе и перед бюджетом.

По экономическим последствиям данное деяние рассматривается как сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов, то есть преступление, предусмотренное ст. 199.2 УК РФ.

Так, например, в Нижнем Новгороде в 2004 году было возбуждено уголовное дело по признакам ст. 199.2 УК РФ против директора ЗАО «Даки-НИП», который, заведомо зная о наличии недоимки по налогам и сборам в размере 3, 249 млн. рублей и наличии предъявленных к расчетным счетам в банках инкассовых поручений, не исполнил обязанности по уплате задолженности по налогам и сборам. Во исполнение преступного умысла, направленного на сокрытие денежных средств предприятия, за счет которых должно производиться взыскание недоимки по налогам и сборам, директор ЗАО, минуя расчетные счета ЗАО, к которым были предъявлены инкассовые поручения по налогам и сборам и, используя расчетные счета третьих лиц (другой фирмы) осуществлял перечисление денежных средств за комплектующие материалы, за аренду и т.п.

В этой же области привлечен к уголовной ответственности директор ООО «Нефтемаслозавод» (ООО «НМЗ»). Зная о наличии недоимки по налогам и сборам в размере 1,363 млн. рублей и выставленных инкассовых поручениях на расчетные счета предприятия, директор ООО «НМЗ» осуществлял расходование денежных средств и векселей из кассы предприятия (то есть переводил активы предприятия на счета третьих лиц), и тем самым сокрыл денежные средства, за счет которых должно производиться взыскание недоимки по налогам и сборам, т.е. совершил преступление, предусмотренное ст. 199.2 УК РФ.

Уголовных дел по фактам уклонения от уплаты налогов посредством вывода активов на третьих лиц в ходе исследования установлено не было.

ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

Please enter your comment!